Στο προηγούμενο άρθρο μας αναφέραμε για τον διακανονισμό ΦΠΑ που μπορεί να προκύψει από την μεταβολή του δικαιώματος έκπτωση (Pro-Rata), εφόσον η επιχείρηση διενεργεί και πράξεις απαλλασσόμενες του ΦΠΑ χωρίς δικαίωμα έκπτωσης του φόρου των εισροών.
Η έννοια του διακανονισμού αφορά την μεταβολή του δικαιώματος έκπτωσης του ΦΠΑ που διενεργήθηκε κατά την διάρκεια μιας περιόδου με την υποβολή της δήλωσης ΦΠΑ και η οποία στην συνέχεια μπορεί να αυξήθηκε ή να μειώθηκε ανάλογα με τα συνολικά στοιχεία της διαχειριστικής περιόδου, ή ανάλογα με την χρήση του αγαθού σε επόμενες διαχειριστικές περιόδους εφόσον πρόκειται για πάγιο περιουσιακό στοιχείο.
Πως γίνεται όμως να προκύψει ζήτημα διακανονισμού ΦΠΑ, δηλαδή καταβολής ή συμπληρωματικής έκπτωσης ΦΠΑ, από ένα πάγιο περιουσιακό στοιχείο.
Σύμφωνα με το άρθρο 33 του Κώδικα ΦΠΑ, τα πάγια στοιχεία, τα οποία για σκοπούς ΦΠΑ αποκαλούνται «αγαθά επένδυσης», είναι τα ενσώματα αγαθά, που αποκτώνται κατά κυριότητα από μία επιχείρηση και τίθενται από αυτή σε διαρκή εκμετάλλευση (μεγαλύτερη από μία διαχειριστική περίοδο). Να σημειώσουμε εδώ ότι ως αγαθά επένδυσης θεωρούνται και τα κτίσματα ή άλλου είδους κατασκευές που κατασκευάζονται από την υποκείμενη στο ΦΠΑ επιχείρηση σε ακίνητο που δεν ανήκει κατά κυριότητα σε αυτήν, αλλά έχει, βάσει οποιασδήποτε έννομης σχέσης, τη χρήση του ακινήτου αυτού.
Ειδικά για τα αγαθά επένδυσης, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε πενταετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησης τους. Για τα ακίνητα, η μίσθωση των οποίων υπάγεται σε ΦΠΑ, κατόπιν της επιλογής που προβλέπεται στον νόμο, η έκπτωση του φόρου που ενεργήθηκε υπόκειται σε δεκαετή διακανονισμό με αφετηρία το έτος χρησιμοποίησής τους.
Ο διακανονισμός ενεργείται κάθε έτος για το ένα πέμπτο (1/5) (ή το 1/10 στην περίπτωση των ακινήτων των οποίων η μίσθωση υπάγεται σε ΦΠΑ) στις ακόλουθες περιπτώσεις:
1) Αν το πάγιο αποτελεί κοινή εισροή για τις δραστηριότητες της επιχείρησης και το ποσοστό δικαιώματος έκπτωσης (Pro-Rata) του έτους απόκτησης διαφέρει από το οριστικό ποσοστό του δικαιώματος έκπτωσης κάθε ενός από τα επόμενα 5 έτη (ή 10 έτη ανάλογα). Στην περίπτωση αυτή διενεργείται διακανονισμός σε κάθε ένα από τα επόμενα έτη λόγω της μεταβολής αυτής.
2) Αν κατά τη διάρκεια του 5ετούς (ή 10ετούς) διακανονισμού παραδοθεί (πουληθεί) το πάγιο και η παράδοση αυτή εξαιρείται ή απαλλάσσεται του ΦΠΑ (χωρίς δικαίωμα έκπτωσης), τότε θεωρείται ότι για το έτος της παράδοσης και για τα υπόλοιπα έτη της 5ετούς (ή 10ετούς) περιόδου, ότι το αγαθό επένδυσης έχει πάψει να χρησιμοποιείται σε δραστηριότητα που παρέχει δικαίωμα έκπτωσης του ΦΠΑ. Συνεπώς ο ΦΠΑ που εξέπεσε και αναλογεί στα εναπομένοντα έτη αυτά θα πρέπει να διακανονιστεί (δηλαδή να επιστραφεί στο Δημόσιο). Για παράδειγμα ένα νεόδμητο ακίνητο το οποίο αγοράσθηκε με ΦΠΑ που εξέπεσε στο σύνολό του γιατί το ακίνητο θα χρησιμοποιείτο για τις ανάγκες της δραστηριότητας μιας επιχείρησης που υπάγεται σε ΦΠΑ, αν πουληθεί κατά την 5ετή (ή 10ετή ανάλογα) περίοδο του διακανονισμού, τότε επειδή η πώληση αυτή θα υπαχθεί σε Φόρο Μεταβίβασης Ακινήτων (ΦΜΑ) και όχι σε ΦΠΑ (ως μεταχειρισμένο πλέον ακίνητο), τότε η επιχείρηση οφείλει να διακανονίσει (να επιστρέψει στο Δημόσιο) το ΦΠΑ που αντιστοιχεί στα εναπομένοντα έτη του διακανονισμού.
Δεν συμβαίνει το ίδιο όμως αν το αγαθό επένδυσης (για παράδειγμα ένα μηχάνημα κλπ.) για το οποίο εξέπεσε το ΦΠΑ, πωληθεί εντός της περιόδου του διακανονισμού, και επί της αξίας πώλησης επιβληθεί ΦΠΑ. Τότε δεν διενεργείται διακανονισμός γιατί θεωρείται χρησιμοποιήθηκε και για τα υπόλοιπα έτη του διακανονισμού σε φορολογητέα δραστηριότητα.
Επίσης, δεν απαιτείται διακανονισμός ΦΠΑ όταν πωλούνται αγαθά επένδυσης για τα οποία δεν έχει παρασχεθεί ούτε ασκηθεί δικαίωμα έκπτωσης. Για παράδειγμα δεν απαιτείται να γίνει διακανονισμός όταν μεταπωλείται ένα ΕΙΧ (μέχρι 9 θέσεων) το οποίο στην αγορά του ο ΦΠΑ δεν εξέπεσε όπως προβλέπεται από την παρ. 4 του άρθρου 30 του Κώδικα ΦΠΑ.
3) Εφάπαξ διακανονισμός επίσης προβλέπεται στην περίπτωση που τα αγαθά επένδυσης παύουν οριστικά να χρησιμοποιούνται στην φορολογητέα δραστηριότητα της επιχείρησης κατά την περίοδο της 5ετίας (ή 10ετίας) που παρακολουθείται το δικαίωμα έκπτωσης αυτών. Ο διακανονισμός γίνεται όπως ακριβώς αναφέραμε και παραπάνω στην περίπτωση της πώλησης του αγαθού επένδυσης. Ωστόσο να σημειώσουμε ότι δεν διενεργείται διακανονισμός ειδικά για καταστροφή, απώλεια ή κλοπή των αγαθών επένδυσης που αποδεικνύονται ή δικαιολογούνται με νόμιμα παραστατικά.
4) Μία επίσης σημαντική περίπτωση για την οποία επιβάλλεται η επιχείρηση να διενεργήσει εφάπαξ διακανονισμό του ΦΠΑ ενός αγαθού επένδυσης, είναι η περίπτωση που το αγαθό δεν ξεκίνησε να χρησιμοποιείται και πέρασαν πέντε έτη από την ημερομηνία απόκτησής του. Τέτοιες περιπτώσεις μπορεί να συμβούν και για αγαθά επένδυσης που έχουν υπαχθεί στους αναπτυξιακούς νόμους 3299/2004, 3908/2011 και 4399/2016 για τους οποίους όμως έχουν δοθεί παρατάσεις προθεσμιών ολοκλήρωσης των επενδυτικών σχεδίων. Ειδικά για τις περιπτώσεις αυτές η ΑΑΔΕ έχει εκδώσει μία σειρά εγκυκλίων (Ε.2200/2019, Ε.2058/2021, Ε.2028/2022, Ε.2021/2023 και Ε 2022/2024) με τις οποίες ρυθμίζεται η μη διενέργεια διακανονισμού λόγω μη χρησιμοποίησης των επενδυτικών αγαθών για όσο χρόνο διαρκεί η παράταση ολοκλήρωσης των σχεδίων των επιχειρήσεων.
Σταύρος Πετριδίσογλου
Δημοσιεύτηκε στην κυριακάτικη εφημερίδα Καθημερινή στις 21/4/2024